Autori: Oana Chiriţă, Senior Partner & Raluca Colcieri-Moldovan, Avocat Asociat
În ultima perioadă una din cele mai dezbătute chestiuni în domeniul transporturilor şi al consultanţilor fiscale şi jurişti deopotrivă este problematica calificării diurnelor ca şi parte a salariului minim, respectiv ca şi venit cu caracter salarial.
Cea mai mare parte a abordărilor şi interpretărilor de până acum au pus semnul egalităţii între parte a salariului minim şi venit cu caracter salarial/venituri salariale impozabile atunci când au analizat natura juridică a diurnei şi rolul acesteia. Abordarea este însă în opinia noastră eronată, deoarece cele două noţiuni nu sunt absolut deloc echivalente.
În sensul acesta, există o avalanşă de controale ANAF la întreprinderile de transport rutier, unele finalizate şi altele pe rol, în care organele de control fiscal recalifică diurna ca şi componentă a salariului minim şi stabilesc subsecvent că aceasta va fi calificată drept venit cu caracter salarial în sensul Codului Fiscal. În această argumentaţie inspectorii ANAF îşi iau ca puncte forte de referinţă Directiva 96/71/CE privind detaşarea lucrătorilor în cadrul prestării de servicii, Legea nr. 16/2017 privind detaşarea salariaţilor în cadrul prestării de servicii transnaţionale şi respectiv hotărârea pronunţată de CJUE în cauza C-396/13.
Între timp, aceleaşi concluzii ca şi în cauza C-396/13 se regăsesc în hotărârea recent pronunţată de Curtea de Justiţie în cauza C-428/19 ce a vizat o serie de întrebări adresate de o instanţă din Ungaria.
Ce se omite însă să se menţioneze este că ambele hotărâri indicate mai sus au fost pronunţate în baza Directivei 96/71/CE ce are drept scop instituirea unui nucleu minim de norme imperative care să asigure protecţia drepturilor sociale ale lucrătorilor. În acest sens Directiva prevede noţiunea de salariu minim şi ce anume intră în componenţa acestuia, adică în sensul de a se asigura că statele nu derulează activităţi de social dumping şi că angajaţii lor nu beneficiază de drepturi inferioare faţă de angajaţii din alte state. Or, în exact acest scop în ambele hotărâri (şi în altele similare) CJUE a decis că diurna intră în componenţa salariului minim, adică atunci când se analizează dacă veniturile obţinute de un angajat dintr-un stat membru sunt echivalente celor obţinute de un angajat dintr-un alt stat membru unde primul îşi desfăşoară temporar activitatea. Ca să fie şi mai clar, în niciuna din hotărâri nu se tratează problema impozitării sau a neimpozitării diurnei, aspect care este la latitudinea fiecărui stat în baza legislaţiei naţionale.
Mergând mai departe, organele fiscale fac o confuzie gravă între salariu minim şi rolul acestuia de protecţie socială a lucrătorilor din statele UE şi veniturile impozabile ceea ce este un aspect pur fiscal cu privire la care se aplică dreptul naţional.
Dacă diurna şi tratamentul ei fiscal nu ar fi definite în dreptul român poate că o anumită confuzie ar fi justificată, însă nu acesta este cazul. Mai exact, actualul Cod fiscal prevede faptul că regulile de impunere proprii veniturilor din salarii se aplică și veniturilor considerate asimilate salariilor, adică diurnei, doar pentru partea care depășește plafonul neimpozabil.
Cu alte cuvinte, nu intră în calculul impozitului pe venit al și al contribuțiilor sociale, indemnizațiile și orice alte sume de aceeași natură, primite de salariați, pe perioada delegării și detașării în țară și în străinătate, în interesul serviciului, în limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit prin Hotărâre de Guvern, precum și cele primite pentru acoperirea cheltuielilor de transport, cazare și masă. Astfel, Codul fiscal reglementează diurna ca venit neimpozabil în măsura în care se respectă plafonul legal şi diurna nu constituie sub nici o formă un venit de natură salarială.
De altfel, chiar și în cazul în care se depășește plafonul diurnei, sancțiunea fiscală nu ar trebui să fie reconsiderarea diurnei și încadrarea în categoria veniturilor asimilate salariilor, ci cel mult impozitarea cheltuielii aferente cu diurna, prin trecerea la sume nedeductibile, cu influență asupra impozitului pe profit.
Această concluzie se impune și în raport de faptul că prevederile Codului fiscal nu condiționează perioada acordării, ci nivelul diurnei, stabilind că dacă firma depășește suma acordată cu mai mult de 2,5 ori față de plafonul personalului din sistemul bugetar, atunci suma ce depășește acest plafon este nedeductibilă la calculul impozitului pe profit.
În ciuda faptului că legislaţia naţională este destul de clară cu privire la tratamentul fiscal al diurnei, organele fiscale nu par deloc împiedicate să vină cu propriile interpretări atât ale textelor de lege interne cât şi ale celor unionale. Din păcate, atunci când recalifică diurna în venit salarial impozabil şi fac confuzie între noţiunea de salariu ca drept social vs. condiţiile de impunere ale diverselor tipuri de venituri, se încalcă chiar principiile fundamentale din Tratatul de Instituire a UE. Mai clar, aşa cum la nivel unional este esenţială protecţia socială a lucrătorilor la fel de importanţă este şi libertatea prestării serviciilor de către operatori şi principiul cooperării loiale fără de care nu se va putea niciodată ajunge la crearea unei pieţe interne UE.
Aceste libertăţi şi principii par să fi fost complet uitate de organele fiscale care în încercarea de a atrage bani la buget prin emiterea unor decizii de impunere cu sume fabuloase în sarcina operatorilor de transport obţin efectul contrar – falimentează întreprinderile, descurajează firmele din alte state să deschidă companii în România şi împiedică unificare pieţei în domeniul transporturilor rutiere.
Ce este şi mai şocant este că acesta nu este primul val de controale ci istoria se repetă după ce cu aproximativ 5-6 ani în urmă s-a întâmplat exact acelaşi lucru atunci când organele de control fiscal au considerat că diurna trebuie neapărat impozitată pentru că aceasta ar fi o indemnizaţie de detaşare în cazul şoferilor. În încercarea de a evita repercusiunile nefaste despre care tocmai spuneam – falimentarea firmelor existente şi împiedicarea deschiderii altora – autorităţile au amnistiat la acel moment operatorii în sarcina cărora deja se stabiliseră obligaţii de plată şi au creat chiar un mecanism care să evite situaţiile de confuzie. Aşa a apărut textul de la art. 9 din Legea 16/2017 care spune negru pe alb că în cazul conducătorilor auto care efectuează operaţiuni de transport internaţional vor fi aplicabile regulile din Codul muncii de la delegare şi că vor beneficia de drepturile de care beneficiază un angajat delegat.
Din păcate însă, ANAF refuză aparent să aplice atât textele interne, cât şi cele comunitare şi continuă avalanşa deciziilor care poate însemna sfârşitul unuia din cele mai importante sectoare şi în egală măsură sabotarea benevolă a pieţei interne UE.
Ce este şi mai trist este că pe măsură ce industria transportului suferă din ce în ce mai tare, Grupul de lucru care s-a constituit ca să găsească (teoretic) o soluţie nu a ajuns la nici o concluzie şi reprezentanţii ANAF susţine în continuare că legea nu ar fi clară şi că interpretarea lor ar fi deci acceptată. Interpretarea nu este însă nici acceptată şi nici măcar acceptabilă, legislaţia e cât se poate de clară şi practica CJUE la fel. Aşadar, în opinia noastră singura soluţie care ar trebui găsită e cum să se anuleze deciziile de impunere deja emise şi cum să se revitalizeze unul din sectoarele esenţiale.
